AFBOEKEN VAN VORDERING OP BESTUURDER NIET ALTIJD BELASTBAAR

Als de inning van een vordering onzeker is, moet volgens het boekhoudrecht een passende waardevermindering geboekt worden. Doet de vennootschap afstand van de vordering, dan zal zij een minderwaarde boeken. De fiscus bekijkt dit alles met argusogen, als de vordering er één is op een bestuurder. Niet zelden zal hij de waardevermindering of minderwaarde beschouwen als een kwijtschelding. En die moet belast worden in hoofde van de bestuurder. Maar onze magistraten zijn het daar niet zomaar mee eens.

Een bestuurder oefende de functie van afgevaardigd bestuurder uit in een Belgische vennootschap. Voor de functie als bestuurder werd hem geen enkele bezoldiging toegekend. Wel nam hij voorschotten op via zijn lopende rekening. Die liepen al snel op tot een slordige 25,3 miljoen frank. De aandeelhouders van de vennootschap besloten in de loop van 1987 de vennootschap te ontbinden en in vereffening te stellen. Zij namen dat besluit op 21 april 1987.
In de oude regeling moest een tussentijdse aangifte in de vennootschapsbelasting ingediend worden. Dit voor de periode van het begin van het boekjaar waarin tot ontbinding werd besloten, tot de dag van de ontbinding zelf. In deze tussentijdse jaarrekening werd de lopende rekening van bestuurder B van 25,3 miljoen frank afgeboekt, omdat zij volgens de vennootschap niet meer kon ingevorderd worden. Deze afboeking gebeurde via een boeking op de rekening uitzonderlijke kosten in de resultatenrekening.
De fiscus meent dat bij gebrek aan uitleg bij deze afboeking, het bedrag van 25,3 miljoen frank moet beschouwd worden als een netto toekenning aan bestuurder B. Op het eerste gezicht is dat niet erg voor de vennootschap. Maar gezien B daarop belast moest worden in de belasting op de (toen nog) niet verblijfhouders, was de fiscus van oordeel dat de vennootschap daarop bedrijfsvoorheffing had moeten inhouden. Dus berekende de fiscus de niet doorgestorte voorheffing op 8,4 miljoen frank. En die moest de vennootschap betalen.

Duitse fiscus

De vereffenaar van de vennootschap was het daar niet mee eens en wou de fiscus op andere gedachten brengen. Om zijn gelijk te halen legt de vennootschap een attest voor van de Duitse fiscus waaruit de kennelijke insolvabiliteit van bestuurder B moet blijken. Bestuurder B is een professionele bedrieger. Ook de Duitse staat heeft hij te grazen genomen. De Duitse belastingdienst meldt dat zij op B een vordering heeft van 5 miljoen Duitse mark. Maar de man blijkt spoorloos.
Noch de controleur, noch de gewestelijke directeur in bezwaar had oren naar de grieven van de vennootschap. Dus zat er niets anders op dan naar het hof van beroep van Antwerpen te stappen.
Het hof stelt dat niet redelijk kan worden betwist dat de afboeking van de schuld op B door de vereffenaar werd verricht om een getrouw beeld te geven van het vermogen van de vennootschap. De afboeking van de niet invorderbare schuldvordering staat niet gelijk met een kwijtschelding van deze schuldvordering aan de schuldenaar. Niets belet de vennootschap volgens het hof om als B toch tot een betere solvabiliteit zou komen, haar vordering op de schuldenaar vooralsnog te verhalen. Het hof is dan ook de mening toegedaan dat als de vennootschap aantoont dat de afboeking van de schuldvordering niets meer is dan een boekhoudkundige ingreep om de feitelijke toestand van de vennootschap correct boekhoudkundig weer te geven, deze ingreep niet zonder meer kan gelijkgesteld worden met een kwijtschelding van de schuld.
Belastbaarheid van die afboeking kan enkel indien ze als toekenning kan worden uitgelegd. Opdat er toekenning zou zijn in de fiscale betekenis van het woord, is het noodzakelijk dat de begunstigde werkelijk over de inkomsten kan beschikken. De inkomsten moeten met andere woorden onmiddellijk kunnen worden geïnd (Com.I.B. 1992 273/2). Vertaald naar deze casus zou toekenning betekenen dat B zijn schuld aan de vennootschap zou kwijtgescholden worden. En dat is volgens het hof nu net niet het geval. Het hof stelt dus de vennootschap in het gelijk (Antwerpen, 22 december 1999, T.F.R. 2000/39 met noot van Van Besien, J.).

Waardevermindering

De vraag blijft hoe de vennootschap de schuld aan haar voormalige bestuurder B heeft afgeboekt. Wel weten we dat dit is gebeurd door de rekening uitzonderlijke kosten te debiteren. Maar werd dit geboekt als een minderwaarde of als een waardevermindering? Dat staat niet in het arrest. Indien de boeking gebeurde als een waardevermindering, dan is het arrest juist. Maar als dit gebeurde als een minderwaarde is de discussie niet af.
Op vorderingen dient een waardevermindering geboekt te worden, zo er voor het geheel of een gedeelte van de vordering onzekerheid bestaat over de betaling hiervan op de vervaldag (art. 31, laatste lid K.B. 08.10.1976). Bij een waardevermindering blijft de oorspronkelijke vordering onverkort bestaan in de boekhouding van de onderneming. Zij zal enkel gecorrigeerd worden door een waardevermindering te boeken op een hulprekening. Fiscaal wordt deze waardevermindering aanvaard als deze voldoet aan de regels daartoe gesteld in art. 48 W.I.B. 1992 (zie art. 22 e.v. K.B. W.I.B. 1992).
In de commentaar van de fiscus wordt aangegeven dat waardeverminderingen fiscaal enkel kunnen op handelsvorderingen die niet in effecten verdeeld zijn. Volgens de fiscus worden waardeverminderingen die op andere activabestanddelen dan handelsvorderingen zijn geboekt (aandelen, certificaten, voorraden en bestellingen in uitvoering) uitgesloten (Com.I.B. 1992 48/3). De minister bevestigde dat standpunt in een parlementaire vraag.
De in het geciteerde artikel bedoelde waardeverminderingen zouden uitsluitend betrekking hebben op handelsvorderingen die niet in effecten verdeeld zijn. Het moet dus gaan om vorderingen die voortvloeien uit verrichtingen die tot de normale bedrijfsuitoefening van de onderneming behoren of die met andere woorden ontstaan uit het krediet dat een onderneming aan een klant verleent wegens de levering van goederen of diensten.

De minister stelde er toen bij dat de bevoegde administratie een tekst zou uitwerken om voor alle duidelijkheid art. 22 K.B. W.I.B. 1992 in die zin aan te passen (V & A Kamer, Van de Casteele d.d. 10.11.1995, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr. 9542350). Die wettekst is er begrijpelijkerwijs nooit gekomen. Deze stelling van de fiscus is immers onjuist. Nergens in de wet of in het besluit staat te lezen dat een waardevermindering enkel fiscaal als beroepskosten wordt aanvaard als het om een handelsvordering zou gaan.
In elk geval: de correctie van de vordering door een waardevermindering houdt zeker geen afstand in door de vennootschap van haar vordering op bestuurder B. Alleen brengt zij in de gegeven omstandigheden tot uitdrukking dat ernstige onzekerheid bestaat over de betaling van die vordering. Gezien de feiten die uit het arrest blijken, is de boeking van een waardevermindering niet meer dan correct. Zij moet ook fiscaal als beroepskosten aanvaard worden.

Totaal anders is de situatie als de vennootschap de vordering als minderwaarde zou behandeld hebben. Bij het boeken van een minderwaarde zal de vordering afgeboekt worden. Zij verdwijnt in dat geval uit de boekhouding van de onderneming. Als de vordering uit de boekhouding van de vennootschap verdwijnt, lijkt dat op een afstand van de vordering. De jaarrekening is immers tegenover de fiscus een (eenzijdige) bekentenis (Feye M., Traité de droit fiscal des sociétés et associations, 1935, II, 205 en 206). In dat geval lijkt de discussie een andere weg te kunnen opgaan.
In een gelijkaardig arrest van het hof van beroep in Luik wordt wel degelijk gesproken van een waardevermindering (réduction de valeur). Een vereffenaar had een waardevermindering geboekt op een vordering die de vennootschap had op een werkende vennoot. De Administratie stelde deze waardevermindering gelijk met een kwijtschelding van schuld. De fiscus besloot dat dit een inkomen was dat belast moest worden in hoofde van de werkende vennoot.
Het hof volgde de fiscus niet. De geboekte waardevermindering is gerechtvaardigd ten opzichte van de boekhoudwet (het al geciteerde art. 31, laatste lid K.B. 08.10.1976) en kan trouwens later worden teruggenomen. De vereffenaar van de vennootschap had de waardevermindering geboekt omdat hij de vordering oninbaar achtte. Die vermindering is niet gelijk te stellen met een bezoldiging. (Luik, 17 juni 1998, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr. 98551001).

Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 28 april 2000.