AFBOEKEN VAN VORDERING OP BESTUURDER NIET ALTIJD BELASTBAAR
Als de inning van een vordering onzeker is, moet volgens het boekhoudrecht een passende waardevermindering geboekt worden. Doet de vennootschap afstand van de vordering, dan zal zij een minderwaarde boeken. De fiscus bekijkt dit alles met argusogen, als de vordering er één is op een bestuurder. Niet zelden zal hij de waardevermindering of minderwaarde beschouwen als een kwijtschelding. En die moet belast worden in hoofde van de bestuurder. Maar onze magistraten zijn het daar niet zomaar mee eens.Een bestuurder oefende de functie van afgevaardigd bestuurder uit in een
Belgische vennootschap. Voor de functie als bestuurder werd hem geen enkele
bezoldiging toegekend. Wel nam hij voorschotten op via zijn lopende rekening.
Die liepen al snel op tot een slordige 25,3 miljoen frank. De aandeelhouders van
de vennootschap besloten in de loop van 1987 de vennootschap te ontbinden en in
vereffening te stellen. Zij namen dat besluit op 21 april 1987.
In de oude
regeling moest een tussentijdse aangifte in de vennootschapsbelasting ingediend
worden. Dit voor de periode van het begin van het boekjaar waarin tot ontbinding
werd besloten, tot de dag van de ontbinding zelf. In deze tussentijdse
jaarrekening werd de lopende rekening van bestuurder B van 25,3 miljoen frank
afgeboekt, omdat zij volgens de vennootschap niet meer kon ingevorderd worden.
Deze afboeking gebeurde via een boeking op de rekening uitzonderlijke kosten in
de resultatenrekening.
De fiscus meent dat bij gebrek aan uitleg bij deze
afboeking, het bedrag van 25,3 miljoen frank moet beschouwd worden als een netto
toekenning aan bestuurder B. Op het eerste gezicht is dat niet erg voor de
vennootschap. Maar gezien B daarop belast moest worden in de belasting op de
(toen nog) niet verblijfhouders, was de fiscus van oordeel dat de vennootschap
daarop bedrijfsvoorheffing had moeten inhouden. Dus berekende de fiscus de niet
doorgestorte voorheffing op 8,4 miljoen frank. En die moest de vennootschap
betalen.
Duitse fiscus
De vereffenaar van de vennootschap was het daar
niet mee eens en wou de fiscus op andere gedachten brengen. Om zijn gelijk te
halen legt de vennootschap een attest voor van de Duitse fiscus waaruit de
kennelijke insolvabiliteit van bestuurder B moet blijken. Bestuurder B is een
professionele bedrieger. Ook de Duitse staat heeft hij te grazen genomen. De
Duitse belastingdienst meldt dat zij op B een vordering heeft van 5 miljoen
Duitse mark. Maar de man blijkt spoorloos.
Noch de controleur, noch de
gewestelijke directeur in bezwaar had oren naar de grieven van de vennootschap.
Dus zat er niets anders op dan naar het hof van beroep van Antwerpen te
stappen.
Het hof stelt dat niet redelijk kan worden betwist dat de afboeking
van de schuld op B door de vereffenaar werd verricht om een getrouw beeld te
geven van het vermogen van de vennootschap. De afboeking van de niet
invorderbare schuldvordering staat niet gelijk met een kwijtschelding van deze
schuldvordering aan de schuldenaar. Niets belet de vennootschap volgens het hof
om als B toch tot een betere solvabiliteit zou komen, haar vordering op de
schuldenaar vooralsnog te verhalen. Het hof is dan ook de mening toegedaan dat
als de vennootschap aantoont dat de afboeking van de schuldvordering niets meer
is dan een boekhoudkundige ingreep om de feitelijke toestand van de vennootschap
correct boekhoudkundig weer te geven, deze ingreep niet zonder meer kan
gelijkgesteld worden met een kwijtschelding van de schuld.
Belastbaarheid
van die afboeking kan enkel indien ze als toekenning kan worden uitgelegd. Opdat
er toekenning zou zijn in de fiscale betekenis van het woord, is het
noodzakelijk dat de begunstigde werkelijk over de inkomsten kan beschikken. De
inkomsten moeten met andere woorden onmiddellijk kunnen worden geïnd (Com.I.B.
1992 273/2). Vertaald naar deze casus zou toekenning betekenen dat B zijn schuld
aan de vennootschap zou kwijtgescholden worden. En dat is volgens het hof nu net
niet het geval. Het hof stelt dus de vennootschap in het gelijk (Antwerpen, 22
december 1999, T.F.R. 2000/39 met noot van Van Besien, J.).
Waardevermindering
De vraag blijft hoe de vennootschap de schuld
aan haar voormalige bestuurder B heeft afgeboekt. Wel weten we dat dit is
gebeurd door de rekening uitzonderlijke kosten te debiteren. Maar werd dit
geboekt als een minderwaarde of als een waardevermindering? Dat staat niet in
het arrest. Indien de boeking gebeurde als een waardevermindering, dan is het
arrest juist. Maar als dit gebeurde als een minderwaarde is de discussie niet
af.
Op vorderingen dient een waardevermindering geboekt te worden, zo er
voor het geheel of een gedeelte van de vordering onzekerheid bestaat over de
betaling hiervan op de vervaldag (art. 31, laatste lid K.B. 08.10.1976). Bij een
waardevermindering blijft de oorspronkelijke vordering onverkort bestaan in de
boekhouding van de onderneming. Zij zal enkel gecorrigeerd worden door een
waardevermindering te boeken op een hulprekening. Fiscaal wordt deze
waardevermindering aanvaard als deze voldoet aan de regels daartoe gesteld in
art. 48 W.I.B. 1992 (zie art. 22 e.v. K.B. W.I.B. 1992).
In de commentaar van
de fiscus wordt aangegeven dat waardeverminderingen fiscaal enkel kunnen op
handelsvorderingen die niet in effecten verdeeld zijn. Volgens de fiscus worden
waardeverminderingen die op andere activabestanddelen dan handelsvorderingen
zijn geboekt (aandelen, certificaten, voorraden en bestellingen in uitvoering)
uitgesloten (Com.I.B. 1992 48/3). De minister bevestigde dat standpunt in een
parlementaire vraag.
De in het geciteerde artikel bedoelde
waardeverminderingen zouden uitsluitend betrekking hebben op handelsvorderingen
die niet in effecten verdeeld zijn. Het moet dus gaan om vorderingen die
voortvloeien uit verrichtingen die tot de normale bedrijfsuitoefening van de
onderneming behoren of die met andere woorden ontstaan uit het krediet dat een
onderneming aan een klant verleent wegens de levering van goederen of diensten.
De minister stelde er toen bij dat de bevoegde administratie een tekst zou uitwerken om voor alle duidelijkheid art. 22 K.B. W.I.B. 1992 in die zin aan te passen (V & A Kamer, Van de Casteele d.d. 10.11.1995, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr. 9542350). Die wettekst is er begrijpelijkerwijs nooit gekomen. Deze stelling van de fiscus is immers onjuist. Nergens in de wet of in het besluit staat te lezen dat een waardevermindering enkel fiscaal als beroepskosten wordt aanvaard als het om een handelsvordering zou gaan.
In elk geval: de correctie van de vordering door een waardevermindering houdt zeker geen afstand in door de vennootschap van haar vordering op bestuurder B. Alleen brengt zij in de gegeven omstandigheden tot uitdrukking dat ernstige onzekerheid bestaat over de betaling van die vordering. Gezien de feiten die uit het arrest blijken, is de boeking van een waardevermindering niet meer dan correct. Zij moet ook fiscaal als beroepskosten aanvaard worden.
Totaal anders is de situatie als de vennootschap de
vordering als minderwaarde zou behandeld hebben. Bij het boeken van een
minderwaarde zal de vordering afgeboekt worden. Zij verdwijnt in dat geval uit
de boekhouding van de onderneming. Als de vordering uit de boekhouding van de
vennootschap verdwijnt, lijkt dat op een afstand van de vordering. De
jaarrekening is immers tegenover de fiscus een (eenzijdige) bekentenis (Feye M.,
Traité de droit fiscal des sociétés et associations, 1935, II, 205 en 206). In
dat geval lijkt de discussie een andere weg te kunnen opgaan.
In een
gelijkaardig arrest van het hof van beroep in Luik wordt wel degelijk gesproken
van een waardevermindering (réduction de valeur). Een vereffenaar had een
waardevermindering geboekt op een vordering die de vennootschap had op een
werkende vennoot. De Administratie stelde deze waardevermindering gelijk met een
kwijtschelding van schuld. De fiscus besloot dat dit een inkomen was dat belast
moest worden in hoofde van de werkende vennoot.
Het hof volgde de fiscus
niet. De geboekte waardevermindering is gerechtvaardigd ten opzichte van de
boekhoudwet (het al geciteerde art. 31, laatste lid K.B. 08.10.1976) en kan
trouwens later worden teruggenomen. De vereffenaar van de vennootschap had de
waardevermindering geboekt omdat hij de vordering oninbaar achtte. Die
vermindering is niet gelijk te stellen met een bezoldiging. (Luik, 17 juni
1998, Fiscale Wetgeving en Rechtsbronnen, nr. 98551001).
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 28 april 2000.