LICHT OP GROEN VOOR VRUCHTGEBRUIKCONSTRUCTIES

Een belastingplichtige overweegt een vruchtgebruikconstructie op te zetten. Maar door alle commotie rond dat onderwerp besluit hij eerst aan de fiscus te vragen of het wel mag. Die vindt van wel maar zegt meteen iets over wat eventueel kan gebeuren bij het einde van het vruchtgebruik.

Een zaakvoerder van een BVBA besluit een bestaand appartement te kopen. In plaats van dat zelf volledig te betalen, speelt hij met de idee de BVBA het vruchtgebruik te laten kopen. Zo zou hij zelf 20 procent kopen van de volle eigendom. De overige 80 procent koopt hij in blote eigendom. Zijn vennootschap koopt binnen de krijtlijnen van haar doel het vruchtgebruik van die 80 procent voor 15 jaar. Om het vruchtgebruik te betalen zal de vennootschap een investeringskrediet afsluiten. De zaakvoerder zal zelf het appartement gebruiken voor privé doeleinden. Een mooi plan. Maar om geen fiscaal risico te lopen, vraagt de zaakvoerder aan de fiscus een “ruling”.

De fiscus antwoordt duidelijk (Voorafgaande beslissing nr. 300.081 dd. 30.09.2003, nog niet gepubliceerd). Vooreerst stelt de fiscus dat de vennootschap de notariskosten, de registratierechten en de bankkosten van het investeringskrediet als beroepskost mag in mindering brengen. De fiscus is het er ook mee eens dat de waarde van het vruchtgebruik wordt bepaald op basis van art. 47, tweede lid W.Reg. Dit artikel bevat een formule om bij de vervreemding van een vruchtgebruik de waarde ervan forfaitair te bepalen als minimum grondslag voor de heffing van de registratierechten. Als het vruchtgebruik voor een beperkte tijd is gevestigd, wordt de forfaitaire waarde in beginsel berekend door het kapitaliseren tegen 4 procent van de jaarlijkse opbrengst, zonder dat ze meer mag bedragen dan twintigmaal de jaarlijkse opbrengst. De forfaitaire berekening mag bovendien vier vijfden van de verkoopwaarde van de volle eigendom niet te boven gaan. Stel dat die verkoopwaarde 100 is en de jaarlijkse opbrengst 8. De kapitalisatie aan 4 procent over 15 jaar geeft dan 88,95. Vermits dat meer is dan 80 (100 x 4/5), is de forfaitaire waarde van het vruchtgebruik 80. De fiscus stelt meteen dat een afschrijving over een periode van 15 jaar kan worden aanvaard. Merkwaardig is dat de fiscus art. 47 W.Reg zondermeer aanvaardt voor de berekening van de waarde van het vruchtgebruik. Die formule diende totnogtoe enkel om de minimum basis voor het registratierecht te bepalen. Vanaf nu geldt zij ook in de vennootschapsbelasting!

Wat moet de zaakvoerder betalen voor het privé gebruik van het vruchtgebruik? Hier past de fiscus gewoon de regels toe. Dit voordeel van alle aard is forfaitair bepaald (art. 18 K.B. W.I.B. 1992). Dus moet de zaakvoerder een jaarlijkse huur betalen van minstens 80 procent van het geïndexeerde kadastrale inkomen van het appartement vermenigvuldigd met 100/60 en met 2. Wanneer het een gemeubileerde woning betreft, moet deze minimumhuur verhoogd worden met 2/3. Betaalt hij dat niet of niet volledig, dan zal bijkomend een voordeel alle aard worden belast voor het verschil. De fiscus voegt er nog aan toe dat als het appartement een tijd niet wordt verhuurd zonder dat de zaakvoerder het gebruikt, geen voordeel van alle aard moet betaald worden.

Eventuele belastbaarheid

Maar het venijn zit hem in de staart. Helemaal op het einde van de ruling schrijft de fiscus sibillijns: “De aandacht wordt gevestigd op het feit dat deze beslissing geen afbreuk doet aan een eventuele belasting, in hoofde van de zaakvoerder, van een voordeel van alle aard … wanneer deze …, na 15 jaar, 80 procent van het vruchtgebruik van het appartement zal verwerven.”. Dus de fiscus vindt dat op het einde de zaakvoerder “eventueel” nog een voordeel zal aangerekend worden als hij het vruchtgebruik verwerft. Hoe dat dan wel moet gewaardeerd worden, zegt de fiscus niet. Onmiddellijke reactie: dan moet die zaakvoerder nog altijd zaakvoerder zijn. Maar de vraag is of een belasting wel kan. Het antwoord luidt ontkennend. Het vruchtgebruik is een recht om van een zaak waarvan een ander de eigendom heeft, het genot te hebben, zoals de eigenaar zelf, maar onder verplichting om de zaak zelf in stand te houden (art. 578 B.W.). Op het einde van het vruchtgebruik krijgt de blote eigenaar ook het recht op het genot van de vruchten. Dit is vergelijkbaar met het stoppen van een huurovereenkomst waardoor de eigenaar opnieuw het genot van het voorheen verhuurde goed krijgt. Dat heeft geen waarde op zich. Dat was trouwens bij de prijsvorming van blote eigendom versus vruchtgebruik ingebouwd. Bij het einde dooft het vruchtgebruik dus eenvoudig uit. Burgerrechtelijk is er in tegenstelling tot het recht van opstal of de erfpacht geen natrekking. De fiscus begrijpt blijkbaar dat tegen een vruchtgebruikconstructie met een bestaand onroerend goed geen kruit opgewassen is. Met de “eventuele” belasting op het einde wil hij de belastingplichtige toch nog wat stuipen op het lijf jagen. Onterecht.

Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 10 juni 2004.