VERHURING VAN HANDELSFONDS IS ROEREND INKOMEN
Als een eenmanszaak wordt omgezet in vennootschap wordt in een aantal gevallen het handelsfonds niet ingebracht in de vennootschap. De vroegere handelaar of vrije beroeper behoudt dat. Onmiddellijk na de oprichting van de vennootschap verhuurt hij dan het handelsfonds aan de vennootschap. Vraag is nu of die vergoeding moet belast worden aan het hoge tarief dat geldt voor beroepsinkomsten of dat dit mag belast worden als roerend inkomen aan 15 procent.In de personenbelasting is het belangrijk te weten of een inkomen zal belast worden als beroepsinkomen dan wel als onroerend of roerend inkomen. Iedereen weet ondertussen dat beroepsinkomen zwaar wordt belast. Het tarief is vrij vlug 50 procent. Onroerend en roerend inkomen worden stukken vriendelijker belast. Op roerend inkomen is niet zelden een tarief van 15 procent van toepassing. Onroerend inkomen dat voortspruit uit de verhuring aan een natuurlijk persoon die het onroerend goed noch geheel, noch gedeeltelijk gebruikt voor het uitoefenen van zijn beroepswerkzaamheid, wordt belast vetrekkende van het kadastraal inkomen. Dat wordt weliswaar vermenigvuldigd met 1,4 en geïndexeerd. Maar dan nog ligt het niet zelden een stuk beneden de werkelijk ontvangen huurprijs.
De belastingplichtige heeft er dus alle belang bij een zo groot mogelijke brok van zijn inkomen als onroerend of roerend inkomen te laten belasten. Voor ondernemers die zonder vennootschap werken, levert dat problemen op als zij die onroerende of roerende goederen gebruiken voor de uitoefening van hun beroepswerkzaamheid. Neem een uitbater natuurlijk persoon van een fitness die zijn eigen onroerend goed gebruikt om zijn activiteit uit te oefenen. Hetzelfde verhaal kan bij een natuurlijk persoon garagist die een octrooi weet te ontwikkelen en in zijn auto’s monteert zodat elke auto meteen zelf de 100 belt als hij flink botst. Art. 37 W.I.B. 1992 voert de regel in dat de inkomsten van onroerende en roerende goederen en kapitalen als beroepsinkomsten worden belast wanneer die goederen en kapitalen worden gebruikt voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid zelf. De fitnessuitbater en de garagist zullen er niet in slagen een deel van zijn winst als respectievelijk onroerend en roerend inkomen aan te geven als vergoeding voor het onroerend dan wel roerend goed dat hij ter beschikking stelde van zijn eenmanszaak. Het inkomen uit het gebouw of octrooi wordt mee belast als beroepsinkomen.
Maar wat als de fitnessuitbater en garagist stopt met zijn eenmanszaak? Blijven de opbrengsten die hij uit zijn gebouw of octrooi haalt dan beroepsinkomsten? Een vraag die vooral in de apothekerswereld genoegzaam bekend is. Niet zelden heeft een apotheker zijn apotheek als eenmanszaak stopgezet en ingebracht in een vennootschap. De apotheker verkoopt daarbij zijn "goodwill" of handelsfonds niet aan de vennootschap omdat de hoogte daarvan via een koninklijk besluit is geplafonneerd (zie K.B. 13.04.1977). Dus hebben nogal wat apothekers hun handelsfonds niet verkocht of ingebracht in hun vennootschap. Ze bleven eigenaar van dat handelsfonds en verhuurden het aan de vennootschap. Vermist de verhuring van een handelsfonds een roerende verhuur is, vonden zij dat dit belast moest worden aan het tarief van 15 procent dat van toepassing is op inkomsten van roerende goederen en kapitalen die geen dividenden zijn (art. 171, 2°bis W.I.B. 1992. De fiscus heeft was het daar door de band niet mee eens. Die vond dat dit beroepsinkomsten waren die dus moesten belast worden aan het hoge progressieve tarief.
Restaurant
Bij de interpretatie van een en ander zit de redactie van art. 37 W.I.B. 1992 alvast goed. Dat artikel stelt duidelijk dat onroerende en roerende goederen als beroepsinkomsten moeten belast worden als die gebruikt "worden" voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid. De tekst is gesteld in de tegenwoordige tijd. Er staat "worden" en niet "worden of werden". Dus op basis van dat artikel lijkt de zaak simpel. Als een bakker vroeger zijn gebouw gebruikte als bakkerij maar eenmaal hij op pensioen is datzelfde gebouw verhuurt aan zijn opvolger, zullen die huurinkomsten niet belast worden als beroepsinkomen. De bakker gebruikt het onroerend goed niet langer voor zijn beroepsdoeleinden. Het Hof van Beroep te Gent bevestigde dat reeds eerder. Man en vrouw kopen in 1982 een onroerend goed en baten er een restaurant in uit. In 1984 stoppen ze daarmee en verhuren ze het onroerend goed samen met het handelsfonds, de inrichting en het meubilair. De belastingplichtigen zijn, merkwaardig genoeg, de mening toegedaan dat de inkomsten uit die verhuring een beroepsinkomen vormen. Zij stelden dat de verhuring gebeurde in het kader van hun beroep en als voortzetting ervan. Die keuze lijkt op het eerste gezicht merkwaardig. Maar de belastingplichtigen rapporteerden de afschrijvingen en intertesten nog als beroepskosten. Door het in mindering brengen van deze kosten kwamen zij vermoedelijk tot een lagere belastbare basis dan in het geval zij dit zouden aangeven als onroerend en roerend inkomen. De fiscus zag het anders. Hij wou het beroepskarakter niet aanvaarden. Het Hof geeft de fiscus gelijk. Het enkele feit dat een onroerend goed samen met een handelsfonds wordt verhuurd laat niet toe te besluiten dat het om beroepsinkomsten zou gaan. De omstandigheid dat de huurders de activa, die door hen vroeger in hun restaurant werden gebruikt, verder beroepsmatig als restaurant laten aanwenden, laat niet toe te besluiten dat de huuropbrengst van deze activa een bedrijfskarakter heeft en de belastingplichtigen hun beroep zouden hebben voortgezet (Gent, 2 mei 1996, Fiscale Bronnen, nr. 9654530).
Verzekeringsmakelaar
Hetzelfde Hof te Gent kreeg in 2000 het geval voorgeschoteld van een verzekeringsmakelaar. Die behaalde tot 1990 zijn inkomsten uit het beheer van een verzekeringsportefeuille. In 1990 richtte hij een vennootschap op en vertrouwde zijn verzekeringsportefeuille toe aan die vennootschap. Hij vroeg daarvoor een (jaarlijkse) vergoeding van 25 procent met een minimum van 62.500 BEF. Hij gaf de som die hij in 1990 en 1991 ontving als commissie aan als roerende inkomsten. De fiscus vond dat het om winsten, dus beroepsinkomsten ging. De fiscus argumenteerde in bezwaar dat de belastingplichtige zijn verzekeringsportefeuille steeds heeft aangewend voor de uitoefening van zijn bedrijfsactiviteit zodat het geciteerde art. 37 W.I.B. 1992 van toepassing bleef. De makelaar kreeg nu een inkomen uit de vennootschap. En dat inkomen kon er komen dank zij het handelsfonds dat de makelaar verhuurde van de vennootschap. Het Hof aanvaardt dat niet. Vermits de opbrengst van de verzekeringsportefeuille integraal ten goede komt aan de vennootschap, geen eigendomsoverdracht van de portefeuille werd bedongen ten voordelen van de vennootschap en de ontvangen vergoedingen ontegensprekelijk inkomsten betreffen uit een immaterieel roerend goed, geeft het Hof de belastingplichtige gelijk (Gent, 28 september 2000, T.F.R., 2001/1).
Apothekers
Terug naar onze apothekers. Onze Hoven van Beroep kregen daar in het verleden meermaals mee af te rekenen. Een eerste arrest. In de loop van 1988 stopt een apotheker de exploitatie van zijn officina. Onmiddellijk daarna verhuurt hij het handelsfonds van de apotheek aan de vennootschap. Zelf ontvangt hij en (bedienden)loon van de vennootschap. Hij geeft de ontvangen verhuurvergoedingen aan als roerende inkomsten. Maar de fiscus vindt dat dit beroepsinkomsten zijn. De administratie was van oordeel dat de apotheker nooit de exploitatie van zijn apotheek had stopgezet. Enkel de wijze van de exploitatie was gewijzigd. Het Hof te Luik geeft de fiscus in deze ook geen gelijk. Wanneer een overeenkomst wordt afgesloten waarbij de eigenaar van een handelsfonds aan een derde het recht verleend om de handelszaak te gebruiken, is er sprake van de verhuring van een handelsfonds en niet van de eigenlijke exploitatie. Belangrijk voor het Hof was ook dat de apotheker gedurende de periode dat hij zijn handelsfonds verhuurde voor zijn werk een loon ontving dat niet afhing met de resultaten van de exploitatie (Luik, 17 december 1997, Fisc. Koer., 98/202).
Er zijn ook negatieve arresten. Maar in zo goed als alle gevallen lagen de feiten anders. Zo kreeg het Hof te Brussel te maken met een feitelijke verenging die haar verzekeringsportefeuille verhuurde aan een vennootschap. Die verzekeringsportefeuille werd sinds 1980 opgebouwd door twee zelfstandige makelaars. Vanaf 1989 verhuurden ze deze portefeuille voor 500.000 BEF per jaar per vennoot aan hun intussen opgerichte vennootschap. Het was dus duidelijk de maatschap die als verhuurder optrad. Naar eigen zeggen wilden ze de piste openhouden om toch opnieuw zelf als feitelijke vereniging de portefeuille te exploiteren. Met andere woorden: er was nooit van enige stopzetting van de activiteit van de feitelijke vereniging sprake. Een vereniging zonder rechtspersoonlijkheid wordt in het wetboek belast in de personenbelasting. De opnemingen van de vennoten of leden en hun deel in de verdeelde of onverdeelde winst of baten, wordt als winst van de vennoten of leden aangemerkt (art. 29, § 1 W.I.B. 1992). Door de verhuur van de portefeuille is die volgens het Hof geen deel gaan uitmaken van het privé-patrimonium van de beide leden van de feitelijke vereniging. Het handelsfonds is eigendom gebleven van de feitelijke vereniging zonder rechtspersoonlijkheid. Dus is het beroepsinkomen (Brussel, 8 juni 2001, T.F.R., 2001/90).
Besluit
Is het verhuurde onroerende of roerende goed nooit gebruikt voor beroepsdoeleinden, dan is de regel van toepassing dat inkomsten van verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen en dus van een handelsfonds moeten belast worden als roerende inkomsten (art. 17, § 1, 3° W.I.B. 1992). Daarop is, zoals reeds gesteld, het tarief van 15 procent van toepassing. Als het handelsfonds nog gebruikt wordt om een eigen beroepsactiviteit uit te oefenen, dan zullen de opbrengsten van dat handelsfonds begrepen zijn in de winst of baat van de zelfstandige activiteit. Een stuk van de winst in dat geval belasten als roerend inkomen aan het voordelige tarief is uitgesloten. Alles zal belast worden aan het progressieve tarief. Maar wordt de beroepsactiviteit gestopt en behoudt de belastingplichtige zijn handelsfonds, dan kan hij dat verhuren. Dan zal hij wél belast worden op een roerend inkomen. Belastbaarheid als beroepsinkomen is immers enkel mogelijk als die goederen "worden gebruikt" voor de uitoefening van de beroepsactiviteit van de verkrijger van de inkomsten. Als die beroepsactiviteit is gestopt, "werden" zij gebruikt voor de beroepsactiviteit. Zij zijn dus als het ware onttrokken aan de beroepsactiviteit doordat deze is gestopt. Met al deze arresten lijkt het er op dat de verhuring van een handelsfonds dat voorheen werd gebruikt voor het uitoefenen van de beroepsactiviteit, een roerend inkomen is. Belangrijk is wel dat de beroepsactiviteit duidelijk is gestopt. Goed nieuws dus.
Jan VERHOEYE, accountant, docent Hogeschool Gent en gastprofessor Universiteit Gent.
Gepubliceerd op 25 januari 2002.
